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Referencia:SP/DGT/61169

Consulta DGT V1136-17, de 11 de mayo de 2017. Vinculante

Normativa
Ley 58/2003, LGT, DA sexta.1 y arts. 35.4, 114 y 202
RD 1065/2007: arts. 26.1, 27.1 y 28.1
RD 439/2007: art. 68
Descripción
De las manifestaciones del consultante se deduce que es comunero en una comunidad de bienes en régimen de propiedad horizontal. Parte de los comuneros de dicha comunidad de bienes utilizan la azotea del inmueble para el desarrollo de una actividad de generación de energía eléctrica mediante placas solares y posterior venta de dicha energía, por acuerdo de la junta general de la comunidad de propietarios de 29 de noviembre de 2007.
Cuestión
1. ¿Se puede utilizar el NIF de la comunidad de propietarios en régimen de propiedad horizontal en la actividad de generación de energía eléctrica mediante placas solares y posterior venta de dicha energía?
2. En caso de que el uso del NIF no fuera correcto. ¿Es un uso fraudulento? ¿Se puede denunciar la situación?
3. ¿Habría algún tipo de responsabilidad tributaria en relación a la actividad de generación y venta de energía eléctrica para los comuneros de la propiedad en régimen de propiedad horizontal pero no partícipes de dicha actividad empresarial citada?
4. ¿Los beneficios obtenidos deben constar en las cuentas de la comunidad de propietarios en régimen de propiedad horizontal?
Contestación
1. ¿Se puede utilizar el NIF de la comunidad de propietarios en régimen de propiedad horizontal en la actividad de generación de energía eléctrica mediante placas solares y posterior venta de dicha energía?
La disposición adicional sexta.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, (BOE de 18), en adelante LGT, establece que:
"1. Toda persona física o jurídica, así como las entidades sin personalidad a que se refiere el apartado 4 del artículo 35 de esta ley, tendrán un número de identificación fiscal para sus relaciones de naturaleza o con trascendencia tributaria.
Este número de identificación fiscal será facilitado por la Administración General del Estado, de oficio o a instancia del interesado.
Reglamentariamente se regulará el procedimiento de asignación y revocación, la composición del número de identificación fiscal y la forma en que deberá utilizarse en las relaciones de naturaleza o con trascendencia tributaria.".
El artículo 35.4 de la LGT dispone que:
"4. Tendrán la consideración de obligados tributarios, en las leyes en que así se establezca, las herencias yacentes, comunidades de bienes y demás entidades que, carentes de personalidad jurídica, constituyan una unidad económica o un patrimonio separado susceptibles de imposición.".
Conforme a lo anterior, toda comunidad de bienes en tanto que obligado tributario del artículo 35.4 de la LGT debe ser titular de un NIF.
Asimismo, los artículos 26.1, 27.1 y 28.1 del Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos, aprobado por el Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, (BOE de 5 de septiembre), en adelante RGAT, señalan, respectivamente, que:
"1. De acuerdo con lo previsto en la disposición adicional sexta de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, los obligados tributarios deberán incluir su número de identificación fiscal en todas las autoliquidaciones, declaraciones, comunicaciones o escritos que presenten ante la Administración tributaria. En caso de no disponer de dicho número deberán solicitar su asignación de acuerdo con lo previsto en los artículos 19, 20 y 23 de este reglamento.
(…)".
"1. De acuerdo con lo previsto en la disposición adicional sexta de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, los obligados tributarios deberán incluir su número de identificación fiscal en todos los documentos de naturaleza o con trascendencia tributaria que expidan como consecuencia del desarrollo de su actividad, y deberán comunicarlo a otros obligados de acuerdo con lo previsto en este reglamento o en otras disposiciones. En caso de no disponer de dicho número deberán solicitar su asignación de acuerdo con lo dispuesto en los artículos 19, 20 y 23 de este reglamento.
(…)".
"1. Las personas o entidades que realicen operaciones con entidades de crédito españolas o que operen en España mediante sucursal o en régimen de libre prestación de servicios, deberán comunicarles su número de identificación fiscal de acuerdo con lo previsto en la disposición adicional sexta de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, y en este artículo.".
Conforme a lo anterior, el NIF de la comunidad de propietarios en régimen de propiedad horizontal solo podrá ser utilizado por dicha comunidad de propietarios, sin que este Centro Directivo se pueda pronunciar sobre si los comuneros participes de la actividad de generación y venta de energía eléctrica conforman una comunidad de bienes por exceder del ámbito de competencias de esta Dirección General. No obstante lo anterior, en el caso de que constituyeran una comunidad de bienes u otro tipo de entidad del artículo 35.4 de la LGT independiente de la comunidad de propietarios en régimen de propiedad horizontal a la que se refiere la consulta la harían merecedora de la titularidad de otro NIF, en cuyo caso, no se podría utilizar el NIF de la comunidad de propietarios en régimen de propiedad horizontal.
2. En caso de que el uso del NIF no fuera correcto ¿Es un uso fraudulento? ¿Se puede denunciar la situación?
Con carácter previo, se realizan dos aclaraciones:
Primera: Se reitera que cada obligado tributario debe utilizar el NIF del cual es titular. De forma que no sería correcto la utilización de un NIF por quien no fuera su titular.
Segunda: Esta contestación no prejuzga de ningún modo la existencia de regularidad o irregularidad en los antecedentes de hecho relatados en la consulta, en el bien entendido que excede de las competencias de este Centro Directivo pronunciarse sobre dicha regularidad o irregularidad al corresponder dicha función a la Administración tributaria competente gestora, en su caso.
Una vez realizadas las aclaraciones anteriores, cabe señalar que el artículo 202 de la LGT determina que:
"1. Constituye infracción tributaria el incumplimiento de las obligaciones relativas a la utilización del número de identificación fiscal y de otros números o códigos establecidos por la normativa tributaria o aduanera.
La infracción prevista en este apartado será leve, salvo que constituya infracción grave de acuerdo con lo dispuesto en el apartado siguiente.
La sanción consistirá en multa pecuniaria fija de 150 euros.
2. La infracción prevista en el apartado 1 será grave cuando se trate del incumplimiento de los deberes que específicamente incumben a las entidades de crédito en relación con la utilización del número de identificación fiscal en las cuentas u operaciones o en el libramiento o abono de los cheques al portador.
La sanción consistirá en multa pecuniaria proporcional del cinco por ciento de las cantidades indebidamente abonadas o cargadas, o del importe de la operación o depósito que debería haberse cancelado, con un mínimo de 1.000 euros.
El incumplimiento de los deberes relativos a la utilización del número de identificación fiscal en el libramiento o abono de los cheques al portador será sancionado con multa pecuniaria proporcional del cinco por ciento del valor facial del efecto, con un mínimo de 1.000 euros.
3. También constituye infracción tributaria comunicar datos falsos o falseados en las solicitudes de número de identificación fiscal provisional o definitivo.
La infracción prevista en este apartado será muy grave.
La sanción consistirá en multa pecuniaria fija de 30.000 euros.".
Respecto a la eventual denuncia, el artículo 114 de la LGT establece que:
"1. Mediante la denuncia pública se podrán poner en conocimiento de la Administración tributaria hechos o situaciones que puedan ser constitutivos de infracciones tributarias o tener trascendencia para la aplicación de los tributos. La denuncia pública es independiente del deber de colaborar con la Administración tributaria regulado en los artículos 93 y 94 de esta ley.
2. Recibida una denuncia, se remitirá al órgano competente para realizar las actuaciones que pudieran proceder. Este órgano podrá acordar el archivo de la denuncia cuando se considere infundada o cuando no se concreten o identifiquen suficientemente los hechos o las personas denunciadas.
Se podrán iniciar las actuaciones que procedan si existen indicios suficientes de veracidad en los hechos imputados y éstos son desconocidos para la Administración tributaria. En este caso, la denuncia no formará parte del expediente administrativo.
3. No se considerará al denunciante interesado en las actuaciones administrativas que se inicien como consecuencia de la denuncia ni se le informará del resultado de las mismas. Tampoco estará legitimado para la interposición de recursos o reclamaciones en relación con los resultados de dichas actuaciones.".
3. ¿Habría algún tipo de responsabilidad tributaria en relación a la actividad de generación y venta de energía eléctrica para los comuneros de la propiedad en régimen de propiedad horizontal pero no partícipes de dicha actividad empresarial citada?
La norma segunda del artículo 17 de la Ley 49/1960, de 21 de julio, sobre propiedad horizontal, en adelante LPH, en su redacción vigente en el momento de adopción del acuerdo, dispone lo siguiente:
"La instalación de las infraestructuras comunes para el acceso a los servicios de telecomunicación regulados en el Real Decreto-Ley 1/1998, de 27 de febrero, o la adaptación de los existentes, así como la instalación de sistemas comunes o privativos, de aprovechamiento de la energía solar, o bien de las infraestructuras necesarias para acceder a nuevos suministros energéticos colectivos, podrá ser acordada, a petición de cualquier propietario, por un tercio de los integrantes de la comunidad que representen, a su vez, un tercio de las cuotas de participación.
La comunidad no podrá repercutir el coste de la instalación o adaptación de dichas infraestructuras comunes, ni los derivados de su conservación y mantenimiento posterior, sobre aquellos propietarios que no hubieren votado expresamente en la Junta a favor del acuerdo. No obstante, si con posterioridad solicitasen el acceso a los servicios de telecomunicaciones o a los suministros energéticos, y ello requiera aprovechar las nuevas infraestructuras o las adaptaciones realizadas en las preexistentes, podrá autorizárselas siempre que abonen el importe que les hubiera correspondido, debidamente actualizado, aplicando el correspondiente interés legal.
Sin perjuicio de lo establecido anteriormente respecto a los gastos de conservación y mantenimiento, la nueva infraestructura instalada tendrá la consideración, a los efectos establecidos en esta Ley, de elemento común.".
Atendiendo a lo expuesto la LPH distingue entre los propietarios que votan expresamente a favor del acuerdo y aquellos que no lo hacen, excluyendo a estos últimos de la contribución a los gastos de instalación y mantenimiento de las infraestructuras y del acceso a los servicios prestados a través de las mismas.
Las comunidades de bienes y sociedades civiles no constituyen contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas sino que se configuran como una agrupación de los mismos que se atribuyen las rentas generadas en la entidad, tal como establece el artículo 86 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de los no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre). Añade el artículo 88 del mismo texto legal que las rentas atribuidas tendrán la naturaleza derivada de la actividad o fuente de donde procedan, para cada uno de los socios o comuneros.
Lo anterior supone que en el supuesto de una comunidad de bienes que desarrolle una actividad económica los rendimientos atribuidos mantendrán ese mismo carácter de rendimientos de actividades económicas, siempre que, la ordenación por cuenta propia de medios de producción y/o de recursos humanos con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios -elementos definitorios de una actividad económica- corresponda a la entidad. Con ello se quiere decir que todos los comuneros deben intervenir en la ordenación de los factores de producción, y los efectos jurídicos y económicos de la actividad deben recaer sobre todos ellos.
En el caso de que la actividad sea desarrollada exclusivamente por una parte de los comuneros que forman parte de la comunidad de bienes, el rendimiento de la actividad económica deberá ser atribuido únicamente a los comuneros que ejercen la actividad, no obteniendo los no ejercientes dichos rendimientos. Tales rentas se atribuirán a los comuneros, de acuerdo con lo establecido en el artículo 89.3 de la Ley del Impuesto, según las normas o pactos aplicables en cada caso y, si estos no constaran a la Administración tributaria en forma fehaciente, se atribuirán por partes iguales.
Si, conforme con lo anterior, la actividad se desarrolla en el caso consultado por la comunidad de propietarios, los rendimientos que un comunero pueda percibir por su participación en el ejercicio de la actividad se realiza por la vía del régimen de atribución de rentas, constituyendo para éste un rendimiento de la actividad económica obtenido por la comunidad.
Por tanto, el comunero percibirá una retribución, determinada por su participación en la actividad económica según los pactos establecidos.
El consultante, miembro de la comunidad que no votó expresamente a favor del acuerdo de instalación de las placas fotovoltaicas ni consecuentemente contribuyó a financiar su instalación ni los gastos de mantenimiento, no obtiene ningún rendimiento derivado del desarrollo de dicha actividad.
4. ¿Los beneficios obtenidos deben constar en las cuentas de la comunidad de propietarios en régimen de propiedad horizontal?
En relación con las obligaciones contables de la comunidad de propietarios, el artículo 68 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE del día 31), que regula las obligaciones formales, contables y registrales, disponiendo lo siguiente:
"1. Los contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas estarán obligados a conservar, durante el plazo máximo de prescripción, los justificantes y documentos acreditativos de las operaciones, rentas, gastos, ingresos, reducciones y deducciones de cualquier tipo que deban constar en sus declaraciones, a aportarlos juntamente con las declaraciones del Impuesto, cuando así se establezca y a exhibirlos ante los órganos competentes de la Administración tributaria, cuando sean requeridos al efecto.
2. Los contribuyentes que desarrollen actividades empresariales cuyo rendimiento se determine en la modalidad normal del método de estimación directa, estarán obligados a llevar contabilidad ajustada a lo dispuesto en el Código de Comercio.
3. No obstante lo dispuesto en el apartado anterior, cuando la actividad empresarial realizada no tenga carácter mercantil, de acuerdo con el Código de Comercio, las obligaciones contables se limitarán a la llevanza de los siguientes libros registros:
a) Libro registro de ventas e ingresos.
b) Libro registro de compras y gastos.
c) Libro registro de bienes de inversión.
4. Los contribuyentes que desarrollen actividades empresariales cuyo rendimiento se determine en la modalidad simplificada del método de estimación directa, estarán obligados a la llevanza de los libros señalados en el apartado anterior.
(…).
8. Las entidades en régimen de atribución de rentas que desarrollen actividades económicas, llevarán unos únicos libros obligatorios correspondientes a la actividad realizada, sin perjuicio de la atribución de rendimientos que corresponda efectuar en relación con sus socios, herederos, comuneros o partícipes.
(…).
10. Los contribuyentes que lleven contabilidad de acuerdo a lo previsto en el Código de Comercio, no estarán obligados a llevar los libros registros establecidos en los apartados anteriores de este artículo.".
De acuerdo con lo expuesto, la comunidad de propietarios, atendiendo a su cifra de negocios podrá determinar el rendimiento de la actividad económica desarrollada, en principio, por la modalidad simplificada del método de estimación directa, salvo renuncia, por lo que debería cumplimentar las obligaciones establecidas en el apartado 3 del artículo 68 del Reglamento del Impuesto, o alternativamente si le fuese de aplicación la modalidad normal del régimen de estimación directa debería llevar una contabilidad ajustada a lo dispuesto en el Código de Comercio, registrando en cada caso los ingresos y los gastos vinculados a la actividad sin perjuicio de la atribución de rendimientos que corresponda efectuar en relación con sus comuneros.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.